一、审计证据与审计风险的关系
审计人员所能控制的只有检查风险，固有风险和控制风险与被审计单位有关，审计人员对固有风险和控制风险无能为力，只能对其水平进行评估，以便确定可接受的检查风险水平。由以上审计风险模型可以看出，审计人员可以通过采用合适的审计方法来降低检查风险。审计人员搜集审计证据时应根据审计事项的重要程度、审计报告使用者的范围和要求，被审计单位所处的法律环境，以及对审计成本的考虑因素，确定可接受的审计风险。
1.分析固有风险。应分别分析报表层次和账户层次的固有风险。分析报表层次固有风险取证时，应考虑被审计单位管理人员的行为和能力、管理人员特别是财务人员变动情况、管理人员受到的异常压力、业务及会计处理的复杂程度、影响被审计单位的环境因素，以及被审计单位执行财经法规的历史情况等因素；分析与账户有关的固有风险取证时，应考虑的因素包括：报表层次的固有风险水平；账户容易产生错报的程度；需要利用专家工作结果予以佐证的交易或事项的复杂程度；资产容易受损失或被挪用的程度；会计期间内，尤其是临近会计期末发生的异常和复杂交易，以及在正常会计处理程序中容易被漏记的交易和事项。估量固有风险时，应遵循谨慎原则，即使在各种情况较好，出现错误可能性较小的情况下，固有风险水平也应高于50%。
2.评估控制风险。在审计实施阶段，审计人员通过对被审计单位的内部控制进行初步评估，如果信赖内部控制，应当实施内部控制实施程序，进一步评估控制风险。初步评估的控制风险水平越低，审计人员就应该获取越多的关于内部控制设计合理运行有效的证据。进行内部测试之后，审计人员根据内部控制测试结果，评估内部控制的设计和运行与控制风险的初步评估水平是否一致。如果存在偏差，应当修正控制风险的初步评估水平，并修改实质性测试的性质和范围。审计人员在进行实质性测试过程中，应当根据实质性测试的结果和其他审计证据对控制风险进行最终评估，并检查是否与控制风险的初步评估水平一致。如果不一致，实际的控制风险水平高于控制风险的初步评估水平，可能意味着根据控制风险初步评估水平而设计的实质性测试程序不能将检查风险降低到可接受的水平。在这种情况下，就要考虑是否追加相应的审计程序获取审计证据了。
3.确定检查风险。审计风险三个要素之间存在密切联系，固有风险和控制风险的综合水平，决定了审计人员可以接受的检查风险水平，与审计人员可以接受的检查风险水平成反比。就是说，固有风险和控制风险的综合水平越高，审计人员可以接受的检查风险水平就越低。因此，审计人员在确定检查风险的时候，应当对固有风险和检查风险进行综合评估。确定检查风险的目的就是确定实质性测试的性质和范围。一般来说，不论固有风险和控制风险的评估结果如何，审计人员都应当对各重要账户或交易类别进行实质性测试。实质性测试的性质和范围如何，取决于审计人员确定的可接受的检查风险水平。
二、如何提高审计证据的质量以防范审计风险
1.要制定相关的审计证据质量控制制度。衡量审计证据质量的一个重要方面，就是看审计机关履行法定职责和遵守职业规则的情况。审计准则体系的健全和完善，将进一步规范审计人员的行为，并为控制审计质量提供标准和依据。因此，依据审计准则制订相关的审计质量控制制度，是保证审计证据质量的前提，严格执行审计质量控制制度是提高审计质量的重要保证。建立的审计质量控制制度包括：一是根据《审计机关审计项目质量控制办法（试行）》，结合本单位实际制定审计证据质量控制实施办法；二是建立审计取证质量责任追究制度，并严格按制度规定，对在执行审计项目过程中，违反审计法规、国家审计准则和审计项目质量控制规定的追究相应责任；三是审计机关要进一步重视审计复核工作，完善三级复核工作制度，明确每个层次的复核任务与责任，并相互制约；四是建立审计机关审计项目质量考评制度，对审计部门每年完成的审计项目组织各业务科室进行互查、考评，对优秀审计项目给予精神鼓励和物质奖励；五是建立审计人员廉洁从审制度，促使审计人员自觉遵守审计八不准纪律。
2.要按照审计程序和规范要求搜集证据。（1）制订统一的规范的审计工作记录和表格，以便于规范审计取证和归纳汇总、核对。当前，审计人员在审计取证过程中，常用的审计记录表格是（审计工作记录》、《调查记录》和《万能明细表》等，至于审计的函证、盘点、项目调整、归纳汇总、取证材料清单等并没有规范的审计格式，致使审计人员使用的审计取证记录格式五花八门，给汇总工作底稿和审计复核工作带来很多不便。因此，审计机关应当根据审计取证过程中的需要制订相关的取证工作记录和表格，以规范审计人员的审计取证行为，减少人为差错，提高审计证据的质量。（2）改进传统的审计手段和审计查账方法，提高审计证据质量。改进传统的审计手段，主要是要充分发挥计算机辅助审计的作用，在审计过程中，尽量使用计算机进行制表、复算等，以提高取证的效率和精确度。改进审计查账方法，主要是在判断抽样的基础上，灵活使用统计抽样的方法，使审计查账既客观、科学，又能提高审计效率，以减少审计人员因经验不足而产生的审计风险，使审计证据较为科学、严谨。（3）审计人员必须严格按照审计法、审计基本准则和审计规范规定的要求和程序进行审计和取证，取证过程中要按审计规范的要求，认真做好记录。对被审计单位或人员提供的材料，必须有提供者的签名、盖章；对于审计人员在被审计单位会计资料承诺的基础上所进行的审阅、分析、查询、复算，应当力求准确无误；对现金、有价证券、固定资产、存货的盘点，审计人员应亲临第一线，取得直接的证据；对于重要的经济往来和重要经济事项，审计人员应进行调查取证或发函询证；审计人员取得的证据应当注明来源，或附上相关的材料说明，应当有被审计单位或有关人员及审计组长的复核，复核应该有签名或盖章。（4）认真整理、鉴定取证材料，确保审计证据的有效利用。审计实施阶段结束后，审计组应当对收集的审计证据，进行整理、归纳、分类、分析和评价，以便形成相应的审计结论；审计组应当在编写审计报告之前，对审计证据的客观性、相关性、充分性和合法性进行鉴定，如发现审计证据不够充分、有力、可靠的重要事项，应当进一步组织收集审计证明材料；审计取证结束后，应编制审计取证材料清单，由审计组长编制人员签名，统一使用和管理。
3.要进一步增强审计风险意识。增强审计风险意识，规避审计风险，是现代审计事业发展的根本要求。我国《宪法》、《审计法》在赋予审计人员审计监督权利的同时，也要求审计人员必须履行责任、义务和承担审计风险。实施审计监督的过程既是审计风险产生的过程，又是审计人员自觉或不自觉地控制审计风险的过程。要切实树立起现代风险意识和自我保护意识，正视风险，正确估量风险，认真贯彻谨慎性原则，以科学、严谨、公正、客观的工作态度，规范审计行为，尽量把审计风险降到最低限度。
作者：赵为平 赵毅
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